审计师在对三泰

我不知道你本人从事的是什么职业，就拿会计来说，主要从品质、工作以及学习生活三方面来进行。

品质方面

公司用人重品质，我个人认为会计人员品质很重要，我严格遵循会计的职业道德，认真加强思想政治学习，牢固树立正确的世界观、人生观和价值观。

工作方面

本着对工作积极、认真、负责的态度，我及时地熟悉施工企业的会计制度，认真遵守各项规章制度，虚心向领导和同事请教，努力学习各项业务知识。

目前我负责公司设备处的会计工作，作为工程项目的财务会计，风险意识尤其重要，我在工作中认真的审核每一笔业务，有疑问的单据及时讯问。做到防范风险在前，使工作效率和工作质量有了较大提高，较好地完成了各项工作任务。

学习生活方面

在工作过程中，我深深感到加强自身学习、提高自身素质的紧迫性，端正态度，改进方法，向同志学习。始终保持谦虚谨慎的态度，主动向同事们请教，学习他们任劳任怨、求真务实的工作作风和方法。向实践学习，把所学的知识运用于实际工作中。

你是注会的吧。。。 我也想知道。。。

你是辽大的吧。。。我也想知道。。。

审计人员必须保持客观性，这是一个先决条件，是开展一切审计工作的前提，是审计准则对审计人员个人职业品性的基本要求。在访谈过程中同样应当保持公正客观诚实的态度和适度的谨慎。保持这种独立的精神状态要求审计师在对有关审计信息、审计事项作出判断时不能依附他人的意向，应当辨别潜在的利益冲突及偏见的信息。不作重大的质量妥协。不应收受影响客观性的礼物、酬金、有价证券、支付凭证以及宴请、旅游、健身、娱乐等活动安排。客观性的实质是一种精神状态，审计人员平时应加强心理训练，提升个人修养。审计证据有五个质量特征：相关性、客观性、合法性、充分性、重要性。每一个质量特征，访谈得到的审计信息都不能完全满足。比如合法性，口头的言词证据应转换为有签字的书面证据才具备法律上的效力。访谈的目的是为了获取一些基本信息，然而访谈证据是不具有结论性的，不能仅凭这些信息得出审计结论。所以这些信息必须通过收集其他证据进行佐证———必须以某种形式得到加强，否则不能做为审计证据。实战技巧：(一)营造气氛面谈时的气氛很重要。要让面谈者感到轻松，个人没有受到指责、没有受到威胁，否则他会采取不配合的态度。宜采取的方法是间接的提出问题，获取与潜在问题有关的事实信息。直接提出问题，可能会让面谈者感到不适。访谈中还要注意非言语行为的影响，如语调、面部表情、态度等。这些都可能影响气氛，进而影响访谈质量。(二)初次印象在开展访谈的初期，审计人员要注意不能让受访者产生不平等的情绪，不能让被审计人员产生敌意、害怕、讨厌等心理，应从受访者的本职工作谈起比较好，让其感受到受重视、亲切的感觉。开始阶段也不宜谈一些量化的问题，总之和睦的关系才是访谈良好的开端，才有助于审计成功。(三)变序提问针对同一个主题，如果确定的受访部门及人数较多，审计人员有可能在过程中产生倦怠和无趣的感觉，影响访谈质量。此时审计人员应就所提问题改变顺序提问，或者使用有所差异的方式提问。但是，因为目标是既定的，所以不宜采用不同的问题而偏离目标。(四)分别面谈受访者较多时，不宜集中大家提问，不宜让大家以书面形式回答。书面回答与口头回答会产生很大差异，受访者会误认为是交待问题。书面材料必要时才采用，比如舞弊调查。集中（或部分集中）提问时人们会观望，而不能主动说出有价值的信息，或者担心会传到自己领导耳中。况且让多人同时脱离岗位，未必能办到。所以最好分开来谈。二次面谈要慎重，除非事实已经清楚后，需要确定受访者的责任和参与程度，一般不建议对同一个人的二次访谈。(五)关键信息如果受访者告诉审计师的信息量很大时，应注意两点：一是关注效率，不要浪费时间和精力，不宜采取进行录音过后整理或者过后再找更多的人面谈的方法，找更多的人未必能得到想要的信息。其二，提高审计师自身素质，在谈话之前，尽量预先考虑到关键信息，不宜做详细记录，实不可取。谈话中不能让受访者来确定信息的性质，因为他是否有充分的经验和知识是不确定的。(六)学会倾听为了做到有效倾听，需要从细节上筛选重要想法，注意重要观点。有研究认为，多数人的头脑处理信息的速度比说话快三倍。因此有效的方法是将听到的重点同脑中已知的信息联系起来，只有这样，回应的时候才会得心应手。倾听时的不恰当反应有三种：马上准备回应。如果边听边准备答案，势必会影响倾听，尤其是他下面讲的内容。暗中观察说话人的非语言信息。如果能顾及他说话的内容，可以适当选择这种方式。如果做不到兼顾，则以倾听为主。对说话人的微反应做出判断，如今已经成为一种独立学科，即使专业人才也有判断失误的时候，所以这种兼顾的方式是不建议的。默记所有细节和谈话内容。这个太难了，也没有必要。(七)正常程序在现场观察、实地监测时，有可能会遇到反映情况的普通员工。遇到这类情况要根据所反映问题的性质进行适当的处理。有这样一个案例。某审计师在进行现场观察时，遇到在化工品仓库工作的某员工反映问题，某物品经常引起他头疼。审计师不能漠然处之、置之不理，但这又超越了审计工作的范围和权限，审计师也不可能放下手头的工作去详细了解情况，调查事实。如何处理？值得肯定的是审计人员不能推脱，不能表达漠不关心不感兴趣。比较好的做法是建议该员工走正常的管理渠道和管理程序反映问题，同时要向审计部门的领导反映该情况。但不能直接建议该员工去找单位的法律部门，这可能涉及法律甚至劳动保护一类的诉讼问题。(八)不能威胁在调查可疑舞弊行为过程中，同相关人员访谈的审计职责是尽可能多的收集事实证据。仔细倾听受访者的发言，了解被访谈者的情况，寻求真相。必要时，可以要求每位受访者写出书面说明。审计人员没有权力将相关人员限制在办公室。访谈中不能涉及试图取得犯罪口供、也没有权力对相关人员进行惩罚或免予惩罚。不要试图让嫌疑人坦白，这与审计师的角色不符、职权不符，应避免留下审计师正在寻找供词或定罪的印象。遇到不合作的人不能进行威胁。对于有嫌疑的人审计人员不能随便表态，超越权限。比如允诺交代问题后就可以继续回去工作，或者不予追究。这些都不是审计的职权，审计主要负责收集相关证据。(九)疏通情绪在审计师遇到积极对抗，即被审计单位不信认审计师合理提出的观点时，双方取得一致的最有效方式是让被审计单位再次解释他们的意见，从中发现一致之处。在没有具体问题阻碍时，思想症结不能围堵。审计师不应采取以下三种方式：向被单位的上级谈论此事，这会使双方关系疏远。依赖逻辑观点，再次解释审计师的观点也是不可取的。被审单位已经听不进去。只有他们敞开思想时才能接受逻辑。等待被审单位之后再提出理由，这个时候他们可能会较为通情达理。这也是不正确的。一个疲倦的、心烦意乱的人不是同审计师进行讨论的好听众。因此最好的方法先让其倾述，从中寻找一致性。(十)适当妥协有这样一个案例。审计师发现危险废弃物堆放场出现安全隐患，必须进行修缮。大家知道，危险废弃物的管理以安全为重，应该遵守危弃物管理相关法律法规。因此审计师提出要有纠正问题强化经营的全面完整的方案。沟通时，业务部门提出当年预算中没有这方面资金计划。审计师不宜采取的沟通方式有：等待下一年的预算。不管不顾，坚持要求修缮。业务部门会很为难。没有资金，很难落实审计意见。选择折中方案，比如不完整的纠正措施、暂时维持现状等。最好的办法是要求高级管理层参加会议，在资金问题上进行决策。会上业务部门提出了一个最小投资方案，以安全解决该问题。审计师应考虑被审单位的实际情况，接受这个方案。不能固执己见，不能片面坚持，不能不考虑被审单位的实际环境。不能片面地向其上级寻求支持。也不应该有保留的接受这个方案，事后再要求业务部门全面落实审计意见。本文总结了访谈与沟通四条基本的要求和十条实战技巧。无论什么方法都不是一成不变的，同样一种策略应对不同人员、不同事项、在不同的阶段产生的效果都可能大不一样，所以应根据实际情况采取适当的方法。

望2004-1-2 9:52刘燕【大 中 小】【打印】【我要纠错】「摘要」会计师的法律责任是一个历久弥新的话题，因为每一起针对会计师的诉讼，往往都演化为整个职业的一场危机。在会计职业100余年的发展过程中，同样的场景、同样的诉讼、同样的争论不断重现，却因法律规则的变化而有不同的结局。这既给对会计师民事责任问题的学术研究带来了困难，也给研究者提供了一个从历史角度进行观察的最好样本。本文对会计师民事责任领域的研究文献进行梳理的结果表明，在经过了合同法、侵权法、证券法、专家责任等多种路径的尝试后，在公司治理结构的框架下解决会计师民事责任的争议恐怕是一条必由之路。「关键词」会计师民事责任；民事责任研究；文献综述会计师的民事责任问题，自20世纪80年代的诉讼爆炸后，在许多国家都成为一个热点与难点问题。针对会计师事务所提起的诉讼往往成为媒体追逐的话题，它们大多与著名公司的破产或者原告的巨额索赔联系在一起，其情节之曲折甚至无法以“戏剧化”一言以蔽之。如域外的安然-安达信，本土的银广夏-中天，名声显赫的会计师事务所转瞬之间土崩瓦解。不仅如此，“几乎每一桩针对会计师个人的诉讼，都酿成整个职业的一场危机”。（Marc ＆Albert ，1993.）将会计师的民事责任问题视为一个难点问题，可能会引起一些非议。单纯从法律制度本身看，会计师的民事责任无非是法律责任之一种，或者再具体一点，属于专业人士的民事法律责任，因此追究会计师民事责任的法律规则似乎与一般的合同责任或侵权责任规则本质上并无相异之处。特别是，对于我国会计职业而言，有关注册会计师事务所的民事责任问题在1993年颁布的《中华人民共和国会计师法》（下文中简称《会计师法》）中早有明文规定。因此，会计师就其专业活动中的过失承担民事责任似乎是顺理成章的事情。法学界以及公众往往基于一种朴素的认识而简单地对待这一问题，强调不断扩大会计师应承担的社会责任和法律责任。会计职业界显然难以接受这一观点。注册会计师特有的执业形式——即对公司财务数据发表意见，其结果直接影响投资决策和股价波动，导致这个职业相对于其他职业来说更容易暴露在法律风险中。（1）因此，一般民事责任规则适用的结果，只是在会计职业中出现了大量的索赔，这一点可以与律师职业形成鲜明的对比，以至于出现这样的固定模式：只要客户破产或者遭遇财务困难，会计师就难以摆脱被诉或赔偿的命运，至少要经历一场伤筋动骨的法律争斗。不仅如此，由于上市公司破产或财务欺诈的案件往往影响到市场中众多中小投资人的利益，在诸如美国安然公司破产的场景中，更有数以万计的雇员劳动所得因公司的员工股权计划而血本无归。媒体的聚焦之下，芸芸众生如齑粉般的命运与大公司或大会计师事务所冷酷而强大的力量形成了鲜明的对比。在这样的氛围中，法官对会计师法律责任的理性思考往往会在一定程度上让位于保护投资人利益的热情和使命感。长期以来，作为当事人的会计职业与法律界以及社会公众之间难以就法律责任的边界问题达成共识。这必然影响相关法律规则的确立，更不用说法律规则的稳定了。在会计职业最为发达、针对会计师的诉讼也最突出的英美法系国家，过去的四十年间，几乎每隔10年，判例法关于会计师法律责任的规则就会发生显著的变化。如果我们把目光投射到会计职业100余年的发展历程中，就会惊讶的发现，相同的诉讼、相同的场景100年来不断再现，然而，由于法律规则的摇摆，几乎没有人能够确定地预期每一桩诉讼的结局。法律规则的不确定性当然给学术研究带来了困难，但是不断重演的历史也给研究者提供了一个最好的观察样本。本文试图对会计师民事责任领域的研究文献进行梳理，把握中外学者在这一问题上的研究脉络，以便为日后的研究探索一条可行的进路。一、国外学者研究综述1.合同法的传统。传统上，会计师的法律责任问题是在合同法下处理和讨论的。这主要是因为直到20世纪60年代中期，各国司法实践中处理的会计师法律责任、特别是民事责任的案件，主要发生在会计师与会计师为之提供专业服务的客户之间。这一司法实践的进程必然会反映到法学理论的总结上。当然，由于针对专业人士的诉讼普遍稀少，会计师的法律责任在合同法领域进行的研究也是着墨甚寥。检索这一时期的文献，只有少数几篇英文论文。除Hawkins教授（1959）的《会计师的专业过失责任》一文对会计师执业过失的法律责任进行了概括性的描述外，其他论文的主题都是会计师是否应当对合同之外的第三人承担责任。这些学者大多对以卡多佐法官的Ultramares案判决为代表的传统规则进行批判，主张在侵权法下来处理会计师法律责任问题。因此，这些研究，与其说是在合同法下的对会计师法律责任问题的研究，不如说是对合同法传统的一种挑战。2.侵权法下的研究。从20世纪60年代中期开始，会计师法律责任问题进入侵权法领域。1968年发生在美国罗得岛的案，标志着普通法世界第一次要求会计师对合同关系之外的信息使用人承担民事责任。在司法实践突破的同时，也出现了专门以会计师法律责任问题为对象的研究。1966年，加拿大会计师协会出版了第一本关于会计师法律责任的专门著作，即《会计师与过失法》（Dickerson，1966），首次对散布于普通法中的有关会计师法律责任的判例进行了整理、汇总与编纂，并提出：会计师基于执业过失应当对多大范围内的第三人承担责任的问题将成为会计职业与公众之间争议的焦点。此后近四十年的司法实践证明了这一预言的准确性。3.证券法。不论是合同法，还是侵权法，基本上都是传统民事责任原理的应用，但会计师的职业活动并非一个抽象的民事行为，相反，会计师为公司客户提供审计以及其他会计服务，是公司法或证券法上的强制性制度安排。20世纪60年代后期英美国家相继出现的公司财务丑闻，将会计师在公司组织结构以及证券市场中扮演的角色和法律责任凸显出来。1968年美国纽约州法院对Escott Construction Corp.案作出判决，第一次在证券发行监管的框架下审查会计师的执业过失问题，开辟了依公司法、证券法处理会计师民事责任问题的路径。70年代中期，美国权益基金、运通公司、大陆售货公司等一系列大型金融机构和公司的财务欺诈案件，进一步导致会计师在民事责任之外承担行政责任与刑事责任。上述司法实践的发展刺激了会计师责任问题的研究，人们开始对会计职业的活动方式，特别是会计师在发现公司财务舞弊和欺诈阴谋中的责任，从法律的视角进行审查。学者与政府部门都加入了这一行列。其中，澳大利亚学者Baxt教授（1970）的《现代公司的审计师——19世纪的看家狗》，美国学者Fiflis教授（1975）的《会计师对第三人责任的前沿问题》，美国会计师协会委托的独立委员会在（1978）发表的题为《审计师的法律责任：报告，结论和建议》的科恩报告，以及美国国会Melcafe委员会（1979）的调研报告——《增强上市公司及其审计师的责任》，在会计职业界和法律界都有很大影响。这些研究第一次揭示了在揭露公司财务舞弊问题上公众与会计职业界对会计师所扮演的角色的不同认识，提出了公众与职业界对审计功能的“期望差距”。同时，Fiflis教授的文章还第一次展现了会计执业活动的两套基本行为准则——指导公司编制以及会计师的一般公认会计准则（GAAP）以及指导会计师具体审核财务报表的一般公认审计准则（GAAS）——在法律上的尴尬地位。4.侵权法和公司治理结构。从20世纪70年代后期开始，会计师法律责任规则发展的主战场又转移到侵权法中。这一时期也正是西方国家侵权法发展的巅峰时期。受产品责任法的发展，特别是无过错原则的鼓舞，更多的学者加入到主张扩大会计师对第三人法律责任的行列，（2）对旨在保护会计师免遭诉讼风潮的mtramare，规则展开了猛烈的批判，主张以产品责任为基础构建会计师的专业过失责任。加州上诉法院Wiener法官（1983）的《会计师过失性不实陈述之普通法责任》成为此前一系列研究的总结，也代表了这一时期普通法世界学者对会计师法律责任的基本态度。他们的理论最终被司法实践所接受，体现在JEBFasterners（3）、Rosenblum（4）等案件中。随之而来的是80年代中期普通法国家针对会计职业的诉讼爆炸，这是侵权法规则的变化与新一轮公司财务丑闻的爆发共同作用的结果。然而，急剧增长的诉讼以及责任保险市场的迅速萎缩，也凸显了会计师法律责任规则过于苛峻的一面，暴露出在这一问题上理想主义者的局限。于是，一些学者开始探索合理界定会计师法律责任的边界，这种努力一直贯穿于整个90年代。不同学者采取了不同的研究进路。芝加哥大学Fiscal教授（1988）用法经济学的分析方法指出了扩大会计师法律责任在发挥侵权法的预防功能、提高会计师的注意程度以及减少审计失败方面的局限性。康乃尔大学法学院John 教授（1988）对将会计师法律责任类比为产品责任的司法逻辑进行批判，指出侵权法改革中的工具主义倾向简单化地对待传统规则。一个当时不太引人注目，但如今看来更具生命力的理论进路——虽然没有直接对法院处理会计师法律责任问题给予直接的指导——是公司治理结构的思路。它最早由美国前SEc首席会计师Burton（1981）在《独立审计师在公司治理中的角色的变化》一文中提出，并由德国学者Ebke（1984）的《另辟蹊径：公司治理与独立审计师的法律责任的比较法视角》一文给予了比较全面的阐述。Ebke指出，解决会计师法律责任困境的出路在于优化公司财务报告的整个制度结构和法律环境，这需要立法者、证券市场监管者、公司管理层、会计职业界等各方面的共同努力。公司治理结构的进路非常清晰地体现在此后会计职业的公关活动中，并逐渐被监管者或立法者所接受。1992年英国Caterbury委员会发布的关于公司治理结构的报告，美国2002年《公司财务会计报告改革法案》（以下按国内的翻译简称为《奥克斯利法案》）都能发现它的影子。5.专家责任的研究框架。从20世纪70年代开始，各国侵权法学者开始构筑的“专业人士法律责任”框架，也在一定程度上推动了会计师法律责任问题的研究。其中影响最大的，是英国学者Rupert 与John （1982）以及与（1982）在80年代初分别出版的《专业过失》，他们的著作对普通法关于专业人士法律责任的案例进行了系统的归纳，会计师的法律责任也作为单独一章位列其中。当然，这一研究进路对会计师法律责任问题主要是描述性的，而非研究性与建设性的。侵权法学者承认，由于会计师执业行为的标准在近30年来随着会计职业编纂一般公认会计准则和一般公认审计准则的活动而逐渐明晰化，传统的法律标准，特别是侵权法抽象的“过失”或“合理注意”等概念的作用，以及法官在这个过程中的创造性角色，都已经大大弱化了。二、我国学者的研究综述与普通法系国家不同的是，我国传统上属于大陆法系，习惯于用明确的法律条文确定法律责任一般原则。有关会计师民事责任的规定，可以从《民法通则》的基本原则中引申出来，也反映在《会计师法》具体条文中。然而，由于法律条文高度概括、抽象，也由于会计师执业活动作为一种专业服务的特点不为行外人熟知，因此，将法律原则机械适用于追究会计师的民事责任，导致实际运作中出现一些偏差。这不仅引发了会计职业与公众之间的矛盾，也促使会计界率先展开对会计师法律责任问题的研究。1.会计界的研究。我国学者对注册会计师法律责任的研究，最早见于上海财经大学谢荣教授（1994）的专著《市场经济中的民间审计责任》。此时，我国年轻的会计师刚刚经历了第一次法律责任的洗礼，原野股份有限公司虚假出资案、长城机电公司非法集资案以及海南中水集团金融诈骗案等三大案件，导致为这些公司出具验资证明的会计师承担了行政责任和刑事责任。（中国注册会计师协会，1998）谢荣教授讨论的主要是会计职业的核心业务——审计所蕴涵的义务与责任问题（谢文统称为“审计责任”）。他指出，审计责任既是一个理论问题，又是一个实践问题。作为一个实践问题，审计责任包括审计职责与审计的法律责任，它应当以法律规则为依据。但是，对审计责任的界定必须有可靠的理论依据，如审计应当做什么？应当怎样做？审计工作的实施应具备哪些条件等？这就涉及到对审计目标、审计假设、审计准则等理论问题的认识。谢文在研究西方审计实务，并对西方国家的法律责任规则进行概括介绍的基础上，指出审计职责范围问题是审计责任问题的最关键方面，并分别就审计责任与审计目标、审计假设、审计准则、审计程序之间的关系进行了研究，提出了建立我国审计目标、审计假设、审计准则和审计程序的一些构想。客观地说，谢文并非以会计师法律责任为研究对象，而是以责任问题为引子，讨论审计本身的一些重大理论与实践问题。但是，它比较全面地揭示了注册会计师的法律责任问题所特有的“专业性”色彩，从某种意义上说不仅可以纳人会计师法律责任研究的范畴，甚至可以说是我国会计界学者对会计师法律责任问题进行的最有理论度的研究。此后，许多会计学者和专业人士从不同角度对注册会计师的法律责任问题进行了探讨，其中毛岩亮的《民间审计责任研究》沿袭谢文的基本进路，对我国民间审计责任理论框架的建设提出了基本设想，李若山的《审计案例——国外审计诉讼案例》，编译了西方审计实务中的一些重大案件，着重从改进我国的审计实务和会计职业队伍建设的角度，揭示了这些案件所蕴涵的重要价值。这一理论与实践相结合的研究进路，对于此后的注册会计师法律责任问题的研究有很大的影响。1998年3月，中国注册会计师协会在京召开了“会计师法律责任研讨会”，就验资业务中虚假验资报告的界定标准与机构、注册会计师事务所对第三人的赔偿责任及赔偿限额等问题广加讨论，在会计职业内外都产生了较大影响。会后中国注册会计师协会集结会议论文以及邀请法律界与会计职业界学者对典型案例所作的评析，出版了《中国注册会计师法律责任——案例与研究》一书，是迄今为止国内有关注册会计师法律责任问题研究的最权威的文献。2.法学界的研究。法律界对注册会计师法律责任问题的研究是从注册会计师的验资业务入手的。武汉中级法院方广海法官（1996）在《法学杂志》和《人民司法》上发表的《会计师提供虚假验资报告的法律责任》，是笔者所检索到的法律界人士最早讨论注册会计师法律责任的文章。刘燕（1998）的《验资报告的真实与虚假：会计界与法律界的对立》，第一次对验资诉讼爆炸（5）中凸显的会计职业与公众之间的分歧和期望差距进行了剖析，引发了一些讨论。（6）刘正峰（1999）的《会计师虚假验资证明民事赔偿责任研究》提出了验资业务与审计业务下法律责任应有区别，主张对二者适用不同的法律归责原则。从2000年开始，受“琼民源”、“红光实业”等上市公司虚假财务报表案件的刺激，法学界开始在“虚假信息披露”问题下考察注册会计师的民事责任，如陈洁（1999）的《会计师因提供不实信息而致第三人损害的民事责任》等。注册会计师对上市公司进行的主要是审计业务，因此注册会计师基本执业方式——审计下的民事责任开始进入法律界的视野，出现了一些从传统民法理论的视角全面审视注册会计师法律责任的论文。刘桥（2000）的《注册会计师民事责任研究》对注册会计师因审计业务而产生的与客户的合同关系以及对第三人的侵权责任都进行了初步的分析，宋利国与曾宇熙（1999）的《中国内地与普通法地区会计师法律责任的比较研究》，则以普通法关于注册会计师法律责任的基本规则作为参照系，对我国注册会计师法律责任的各个侧面进行观察。与此同时，一些民法学者在“专家责任”法律框架下也开始涉足注册会计师法律责任的一些基本问题，如会计师民事责任的性质，侵权责任还是合同责任，会计师的高度注意义务等。（屈介民，1998）（张新宝，1998）这一专家责任的进路不仅成为此后学者研究注册会计师法律责任的主要路径，（7）而且对司法实践部门产生较大的影响。2001年6月，最高人民法院拟订《关于审理涉及中介机构民事责任案件的若干规定》（草案），就采纳了“高度注意义务”等专家责任框架下的概念。三、对研究文献的一个简单总结归纳起来，注册会计师民事责任中争议的焦点问题可以分为三方面，每一个方面在法律人的眼中可能仅仅是一个普通的民事责任构成要件，但它实质上触及到注册会计师执业方式的基本特征和内在属性。这些问题包括：1.第三人责任范围问题。第三人范围问题即注册会计师基于执业过程中的瑕疵，究竟应当对多大范围内的第三人承担责任？注册会计师执业活动的结果是出具审计报告、验资报告等书面文件。这些文件作为财务信息的载体具有无限复制与传播的可能性。当注册会计师因执业过失而出具了有瑕疵的报告，是否需要对所有的信息使用人承担责任？还是仅仅对为审计服务支付了费用的客户负责？在司法实践，这个问题是注册会计师民事责任规则逻辑框架的起点。近40年来，域外会计师法律责任规则的演变主要体现在这个领域，法学研究文献也主要集中这个问题上。在国内，习惯于大陆法系思维的学者往往把它简单地视为合同责任还是侵权责任的定性问题。应当说，第三人责任范围问题并非单纯的赔偿范围或侵权责任性质问题，而是直接关系到如何认识会计职业的社会定位。会计职业发现他们在这个问题上陷入了一个无法解脱的困境：一方面，为了提升职业的地位，需要不断强调审计以及其他服务对委托人之外的第三人、对整个社会所具有的价值；另一方面，为了减少现在的法律责任风险，又需要强调会计师不对第三人承担责任。在法庭内外，第三人范围问题都成为会计师的一个软肋。2.注册会计师执业过失的具体认定。追究注册会计师的民事责任应当实行何种归责原则，过错责任还是无过错责任？依据什么标准判断会计师执业行为中的过错，是传统民法理论中的抽象的“过失”概念还是会计职业所制订的技术规范？在追究法律责任的逻辑范式和操作程序中，这个问题似乎主要是一个事实发现问题。但是，它实质上关乎如何认识会计职业的主要活动形式——审计的作用，直接指向对会计职业所确立的行为规范的法律性质，特别是独立审计准则的法律地位的理解。3.注册会计师的过错与报表使用人之间损失的因果联系。注册会计师的执业活动主要是在资本市场中进行的，有诸多因素影响着报表使用人在资本市场中的决策行为，财务信息、市场的波动、个人的风险偏好等等。法律上应当如何认为会计师执业过失与损失之间的因果关系？与此相联系，注册会计师的执业活动，特别是审计，存在着对公司财务会计行为的多方面依赖。在这种关系下，会计师如何承担损害赔偿责任才是公平合理的？在所有这些争议背后，又都隐含着同一个政策性问题：应当如何确定会计师法律责任的合理边界？对这个问题的回答，又取决于如何认识公司财务审计这一制度配置的作用。公众利益与职业利益之间的权衡成为每一个试图踏入这个领域的研究人员不容回避的问题。会计职业与公众之间分歧至少在目前还无法消除。梳理这些分歧对注册会计师民事责任制度的影响，成为本文探讨注册会计师民事责任问题的一条主线。四、结语会计职业与社会公众以及代表公众利益的法律界之间的分歧是一个具有普遍性的问题，在资本市场比较活跃的国家都不同程度地存在。有关会计师法律责任问题上的争议只是这种分歧的外在表现形式，根源在于对会计职业的基本活动方式——审计功能的不同认识。会计专业人士习惯于称之为“期望差距”（expectation gap），即公众期望会计职业扮演的角色与会计职业自己的认知以及专业能力之间存在的差距。尽管“期望差距”这一概念的出现只有20多年的时间，但是它所指涉的现象却贯穿着会计职业发展的始终，成为会计师职业100多年历程中一个永恒不变的心结。这就使得会计师的法律责任并非一个会计职业制度建设中的附属性的或边缘性的问题，而是直接关系到整个职业的生存空间。从历史源流来看，会计专业人士的执业活动与法律制度的运作之间有内生的、无法割断的联系。对会计师法律责任的追究在很大程度上促进了会计职业在专业技能、职业道德各方面水平的提升，另一方面，有关会计师法律责任问题的争议也已经在很多方面刺激了法律制度的发展。然而，任何法律责任的追究只有公平合理，才可能为当事人心悦诚服地接受，也才能发挥责任制度所特有的行为制导、积极预防、利益平衡、道德评价等作用。（王卫国，2000）会计师法律责任的规则也不例外。如果其最终的结果是导致一个社会所需要的职业的覆灭，无法不让人质疑这样的法律规则的合理性。笔者以为，会计师的法律责任问题归根结底是一个资本市场风险的公平与合理分配的问题。它必须兼顾会计师执业活动的制度价值与内在局限两个方面。过去40年间司法实践在合同相对人、已知第三人以及可预见之第三人等标准之间循环往复的变动表明，仅仅试图在会计师与公众之间寻求损失分配的公平合理是不现实的。必须把会计师的法律责任置于公司治理结构的框架下，在公司、会计师、报表使用人三方之间实现一种利益平衡。从这个意义上，2002年以来席卷西方国家的公司财务会计监管模式的改革，在改造会计职业的同时，力图重新塑造围绕着公司财务审计所发生的各种利益关系，可能是我们走出会计师法律责任问题困境的一条必由之路。