注册会计师不实施的函证

无法函证的应收账款应审查与应收账款相关的销货凭证。

对于函证未回函的，应该执行替代审计程序。可以采取的程序有函证、检查、分析、重新计算、观察、询问；但针对应收账款的发生认定，需要以函证为主，准则明确规定：注册会计师应当对应收账款实施函证，除非对报表不重要或函证很可能无效。

此时可以实施替代程序，并在工作底稿中说明原因。即使是实施替代程序，也应以获取外部证据为主，相关程序例如：检查。

选择函证的账户时应考虑以下几点：

1、函证账户的数量和金额能保证对大部分应收账款的金额进行了证实，未函证的应收账款正确与否的相对风险已微不足道。

2、函证账户的选择不能由客户左右，否则，就丧失了注册会计师的独立性。

3、已经选定的函证账户，不能事先透露给被审计单位。

4、若被审计单位不愿对某些债务人发函，应先考虑其理由是否充分及是否能有其他验证程序完成对这些应收账款的证实，然后再决定是否发函。

分析管理层要求不实施函证的原因，如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。