强化注册会计师审计职能

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《企业内部控制审计指引实施意见》已经自2012年1月1日起施行，2012年主板上市的IPO企业需出具内部控制审计报告，而在IPO财务审核项目对在审企业内控要求呼声越来越高，不少在审企业最近都因为内控不达标而遭遇终审，其中，2011年上海丰科生物科技在报告期内以自然人银行账号代收销货款，占销售收入比例较高。而北京合纵科技则为2008年度及2010年1-6月原始财务报表存在不符合收入确认原则、关联交易统计不完整，致使合并报表内部交易抵消不彻底，申报财务报表与原始财务报表产生重大差异。2012年笔者统计IPO失败的几十家企业很多是存在关联交易、独立性受到怀疑、预测数据不准确突显会计基础工作薄弱，大股东或关联方占用资金、或者是持续经营能力受到宏观经济的考验等原因，可以看出内部控制是占据多数被否原因的主流。例如，2012审核的杭州千岛湖鲟龙科技股份有限公司与南京大地水刀股份有限公司因之前三个会计年度关联方交易占主营业务收入比重过大，被证监否定发。针对这种由于内部控制问题而导致的IPO被否的问题，投行人士大都把责任推给会计师事务所，认为会计师事务所在执业过程中没有达到应有的尽职调查，会计师自身素质不高，无法满足资本市场发展的需求，

这就导致客观上要求IPO财务审核项目对会计师事务所执业转型的呼声愈发高涨的同时，甚至证券监督管理部门有关人士明确要求保荐机构慎选、选好中介机构，尤其一定要选择行业前列的会计师事务所。针对这种现象笔者建议注册会计师从以下方面重点加强被审企业内控审计。1.加强对签字注册会计师个人的处罚力度，建立以注册会计师身份证号为基础的信用档案现实中很多企业上报IPO审核资料都有那么一些投机的心理，都想通过各种方式赌一把，例如通过少计费用，调节各年利润等方式，再加上证监会对投行处罚太轻，投行人士就会想方设法包装企业并上市赚取高额发行费用，会计师事务所及注册会计师也是IPO食物链中的既得利益者，现行法律对其责任处罚轻，主要责任在发行方与保荐方，这也会导致会计师的审核流于表面形式，现行法律对会计师事务所的处罚让很多会计师事务所有空子可钻，例如万福生科财务造假即将遭到处罚的中磊会计师事务所，据传已和大信所合并，鹏城所抢在罚单下达前并入国富浩华，合伙人带着项目和人马“打游击”已成常态，这些方式都可以有利的逃避监管，故笔者建议对签字注册会计师个人的处罚力度，由财政部会同证监会税务局等通过对其注册会计师本人以其身份证号为唯一代码进行执业信用档案记录，甚至可以供公众查询。2.注册会计师应该转变观念，适应风险导向型审计要求新审计准则的实施，审计逐步由制度基础转向风险导向型审计，财务信息质量很大程度上依靠审计机构的执业质量。在管理层是绝大多数财务舞弊事件的背后主使的事实面前，制度基础审计由于其内在缺陷以及对揭露管理层舞弊目标的逃避而显得无能为力。代表国外审计发展方向的现代风险导向审计则因超越了我国的现实也只能成为我们努力的方向，现代审计方法已经趋向风险导向审计方法，这要求注册会计师必须从更高层次，综合考虑企业的环境和面临的经营风险，分析企业经济业务中可能出现的错误与舞弊行为，并以此为出发点，制定审计策略。根据审计风险模型，审计风险分为固有风险，控制风险，检查风险，其中审计的固有风险指管理人员的品行和能力，行业所处的环境，业务性质，容易产生的错报等。例如笔者发现很多国企是以绩效作为考核领导干部的，当主营业务收入达到多少时，领导或管理层就会年终奖多发些，相反就没有，这就造成了一个现象，许多国企财务部门平时只看重毛利率等指标，年终看重净利率，这就会导致很多企业在10，11月份（12月份做多会容易被会计师事务所查询）通过关联交易进行做多收入，做多收入不容易，必须很多部门协商，例如销售管理部门提供相应的客户确认单，生产制造部门提供相应的生产产量，物资管理部提供相应的出库数量，物资采购部采购足够的原材料，这就是俗称管理层舞弊，管理层舞弊造成内部控制失效的根源，这种现象很普遍，只要各个部分把数凑对了，在报表上反映了，注册会计师一般是查不出来的，甚至注册会计师怀疑了，也不会对此深加追究，因为审计准则规定：审计工作的前提是1.管理层和治理层承担下列责任。按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映，设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。向注册会计师提供心要的工作条件。这说明只要注册会计师依据被审企业提供的资料，依据审计准则查出没有问题，注册会计师就会不承担连带责任，这也符合成本收益原则等现实情况，加上会计师事务所恶性竞争，购买审计意见的现象已经成为普遍现象了，这导致会计师事务所对此方面导致的会计舞弊无能为力，严重地说会计师为代表的会计中介行业在创造社会价值方面没有直到真正的作用，社会公信力不足，这些会计师事务所也包括国际四大会计师事务所，笔者建议注册会计师真的应该转变观念，适应大环境新形势的要求，落实风险导向审计，同时也建议行业大整合的方式助推行业公信力。3. 引入中介机构信用评级制度笔者建议财政部通过建立通用评级分析框架来对会计师事务所对内部控制等鉴证性业务进行评级，具体安排为：从被评级会计师事务所的债务结构、公司结构、营运及财务状况、管治水平、行业及监管趋向分析、宏观经济分析等几个方面建立指标对会计师事务所进行评级，可以参考建立指导性案例来进行操作。目前针对我国会计师事务所对在审IPO企业内部控制审计不规范的现象，应加大制定好建立分行业案例指导制度，我国的会计师事务所已经积累了一定的内控审计丰富实践，相关部门应认真和全面总结执行内控准则的经验，积极探索建立符合中国国情的内控准则实施的案例指导制度，为内控准则的实施提供规范、具体的参照，充分发挥这些案例的启示、指引、示范和规范功能，以供广大会计人员、注册会计师和监管人员参照执行，及时学习和借鉴这些案例所体现的内控审计处理方法和内控准则理念，减少信息不对称与执行成本。例如，房地产开发行业中各个公司编制现金流量表采用的方法不同，加上会计从业人员素质不同，导致现金流量表部分科目不具备参考价值（如收到或支出其他与经营活动有关的现金），文章建议财政部应组织专门人员，行业精英对其涉及的业务进行分析，制定现金流量表编制模板，此模板不同与教科书那样抽样，涉及科目的编制都考虑行业业务特性给予具体化，并在具体化的同时对其涉及的对方科目给予标明，进而有利于会计从业人员准确编制现金流量表，公司间现金流量表具有可比性，在此制定模板期间也要发挥会计师事务所中介的力量，如会计师事务所审计底稿中的现金流量测算表也可以用作制造业现金流量表模板。

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1、经济监督职能经

审计的经济监督职能，主要是指通过审计，监察和督促被审计单位的经济活动在规定的范围内、在正常的轨道上进行;监察和督促有关经济责任者忠实地履行经济责任，同时借以揭露违法违纪、稽查损失浪费，查明错误弊端，判断管理缺陷和追究经济责任等。

2、经济鉴证职能

审计的经济鉴证职能，是指审计机构和审计人员对被审计单位会计报表及其他经济资料进行检查和验证，确定其财务状况和经营成果是否真实、公允、合法、合规， 并出具书面证明，以便为审计的授权人或委托人提供确切的信息，并取信于社会公众的一种职能。

3、经济评价职能

审计的经济评价职能，是指审计机构和审计人员对被审计单位的经济资料及经济活动进行审查，并依据一定的标准对所查明的事实进行分析和判断，肯定成绩，指出问题，总结经验，寻求改善管理、提高效率、效益的途径。

企业是市场经济的细胞，企业的行为及活力直接影响市场经济的运行，加强社会审计有利于规范企业行为。现代企业制度的一个根本特征是企业财产所有权和经营管理权相分离。

由于企业编制的财务报表是反映企业营状况的晴雨表，所以，企业所有者、债权人、潜在投资者、政府和社会公众都重视企业会计信息的质量。特别是随着资本市场的发展，会计信息的质量更为重要。为了维护股东和债权人的合法权益，规范企业管理人员的行为，法律规定必须聘请注册会计师对企业管理者编制的年度财务表进行审计。

中国国有企业占主导地位，公司法规定：国有企业改建为公司必须依照法律、行政法规规定的条件和要求，转换经营机制，有步骤地清产核资、界定产权、清理债权债务、评估资产、建立规范的内部管理制度。

社会审计行业拥有一批会计、税务、资产评估、管理咨询等领域的专业人才，他们能根据加强现代企业管理的需要，提供包括股份制改造、代理记帐和设计会计制度、税务代理、资产评估以及管理咨询在内的各类专业服务。

参考资料来源：百度百科-社会审计

1.独立审计。根据我国《注册会计师法》规定，注册会计师主要承办以下审计业务：(1)审查企业财务报告，出具审计报告。这是注册会计师业务的主要部分。在审计财务报告时，注册会计师要对形成财务报告各项目数据的资料及其所反映的经济业务进行审计;为了提高审计质量和效率，还需对与生成财务报告密切相关的内部控制制度进行研究和评价，确定审计的重点领域。注册会计师在根据独立审计准则的要求，完成了预定的审计程序，取得了相应的审计证据后，应编制和出具审计报告。审计报告主要表述注册会计师的审计意见，具有法定证明效力，无须任何部门或单位的审定。注册会计师及其所在的会计师事务所对其出具的审计报告要承担相应的法律责任。(2)办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告。企业在合并、分立或终止清算时，应当按照法律、行政法规的规定，分别编制合并时或分立时的财务报告以及清算财务报告。为了帮助财务报告使用人确定对这些报告的依赖程度，企业需要委托注册会计师对其编制的报告进行审计，并出具审计报告，其审计、报告同样具有法定证明效力，承办注册会计师及其所在的会计师事务所应当承担相应的法律责任。(3)法律、行政法规规定的其他审计业务。前述两项审计业务，基本是以财务报告为直接审计对象，其审计目的是对财务报告的公允性、合法性和一贯性表示审计意见。这些业务是注册会计师审计业务的主要内容，因此，常将这类财务报告审计业务称为一般目的审计业务。在实际工作中，注册会计师还可根据法律、行政法规的规定，接受委托对财务报告以外的其他特定事项进行审计，包括对按照特殊编制基础编制的财务报告进行审计，对财务报告的组成部分进行审计，对法规、合约遵循情况进行审计，对按照法规或者合约编报的会计资料进行审计，对简要财务报告进行审计等。这种特定事项的审计，通常称为特殊目的审计业务。注册会计师办理特殊目的审计业务，也需要出具审计报告，且审计报告同样具有法定证明效力，注册会计师及其所在的会计师事务所对此也应当承担相应的法律责任。2.验资。验资是指注册会计师依法接受委托，对被审验单位的实收资本(股本)及其相关的资产、负债的真实性、合法性所进行的验证。企业申请开业，重要条件之一，就是必须有一定的注册资本，这是企业对外开展经营活动的信用基础。为了保证注册资本的真实性，企业筹集的资本必须聘请注册会计师验资并出具验资报告，以此作为投资人缴纳出资的证明，同时也是界定企业产权关系和维护社会经济秩序的有效手段。3.管理咨询。管理咨询，是注册会计师的一项重要业务。注册会计师所进行的管理咨询，是凭借其专业优势，受托或主动服务于经营者或经济管理者，为其在建立健全内部管理制度和会计制度、进行经营诊断、建立电算系统、组织人员培训以及对重大经济决策和重要项目的实施进行论证、评价等方面提供咨询服务管理咨询的积极作用主要在于：为客户提供政策咨询，促进客户依法经营;为客户提供业务咨询，帮助客户提高经济效益;为客户提供信息咨询，增强客户的竞争力。注册会计师所进行的管理咨询，其内容比较广泛，主要包括设计会计制度、税务代理和税务咨询、资产评估、项目可行性研究和经济评价、企业改制及股票发行与上市咨询、代理工商企业注册登记、代理记账、企业财务诊断、培训财务会计人员等。随着经营管理水平的提高和注册会计师事业的不断发展，管理咨询的服务范围将越来越广。

对财务报表的合法性和公允性发表意见，合法性指财务报表是否按照适用的财务报告编制基础编制，公允性是指财务报表是否在所以重大方面公允反映了企业经营成果和现金流量。