注册会计师实施控制

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在注册会计师考试《审计》科目的复习中，可能有些考生没有注意区分控制测试和实质性程序，特别是没有弄清楚它们之间有什么区别。现在，结合中华会计网校各位老师的辅导内容，对控制测试和实质性程序之间的区分作以下提示，大家在复习备考中加以注意。

控制测试与实质性程序的最大区分是，前者属于“定性分析”，后者属于“定量分析”。

控制测试是测试内部控制有效性，是否得到有效执行，得到的结论是“是”或“否”，被审计单位的内部控制通常是一些程序、制度等，通常不涉及金额。控制测试的结果是偏差率，用比率作定性分析。

实质性程序包括细节测试和实质性分析程序，是指用以发现认定层次重大错报的审计程序。实质性程序得出的结果是错报，用数量作定量分析。

控制测试并非在任何情况下都需要实施。但是，当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：1、在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；2、仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。

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(1)当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的;仪实施实质性程序并不能够提供认定层次充分、适当的审计证据。(2)在测试控制运行的有效性时，注册会计师应当从以下方面获取关于控制是否有效运行的审计证据：控制在所审计期间的相关时点是如何运行的;控制是否得到一贯执行;控制由谁或以何种方式执行。

控制测试作为进一步审计程序的类型之一，控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：(l)在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的;(2)仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。 如果在评估认定层次重大错报风险时预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试，就控制在相关期间或时点的运行有效性获取充分、适当的审计证据。 控制测试注册会计师通过实施风险评估程序，可能发现某项控制的设计是存在的，也是合理的，同时得到了执行。在这种情况下，出于成本效益的考虑，注册会计师可能预期，如果相关控制在不同时点都得到了一贯执行，与该项控制有关的财务报表认定发生重大错报的可能性就不会很大，也就不需要实施很多的实质性程序。为此，注册会计师可能会认为值得对相关控制在不同时点是否得到了一贯执行进行测试，即实施控制测试。这种测试主要是出于成本效益的考虑，其前提是注册会计师通过了解内部控制以后认为某项控制存在着被信赖和利用的可能。因此，只有认为控制设计合理、能够防止或发现和纠正认定层次的重大错报，注册会计师才有必要对控制运行的有效性实施测试。 如果认为仅实施实质性程序获取的审计证据无法将认定层次重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师应当实施相关的控制测试，以获取控制运行有效性的审计证据。控制测试的时间包含两层含义：一是何时实施控制测试;二是测试所针对的控制适用的时点或期间。一个基本的原理是，如果测试特定时点的控制，注册会计师仅得到该时点控制运行有效性的审计证据;如果测试某一期间的控制，注册会计师可获取控制在该期间有效运行的审计证据。因此，注册会计师应当根据控制测试的目的确定控制测试的时间，并确定拟信赖的相关控制的时点或期间。 关于根据控制测试的目的确定控制测试的时间，本准则第四十条第一款指出，如果仅需要测试控制在特定时点的运行有效性(如对被审计单位期末存货盘点进行控制测试)，注册会计师只需要获取该时点的审计证据。如果需要获取控制在某一期间有效运行的审计证据，仅获取与时点相关的审计证据是不充分的，注册会计师应当辅以其他控制测试，包括测试被审计单位对控制的监督。换言之，关于控制在多个不同时点的运行有效性的审计证据的简单累加并不能构成控制在某期间的运行有效性的充分、适当的审计证据;而所谓的“其他控制测试”应当具备的功能是，能提供相关控制在所有相关时点都运行有效的审计证据;被审计单位对控制的监督起到的就是一种检验相关控制在所有相关时点是否都有效运行的作用，因此注册会计师测试这类活动能够强化控制在某期间运行有效性的审计证据效力。

注册会计师通过实施风险评估程序时预期控制的运行时有效的，注册会计师应当实施控制测试，就控制在相关期间或时点的运行有效性获取充分适当的审计证据。在这种情况下，出于成本效益的原则，注册会计师不需要实施很多的实质性程序在下列情况下注册会计师应当实施控制测试：（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制运行时有效的；（2）仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分适当的审计证据注册会计师认为控制是无效的，或者控制本身设计不合理，不能实现控制目标，或者尽管控制设计合理，但没有得到执行。在这种情况下，注册会计师不需要测试控制的有效性，而直接实施实质性程序

控制测试作为进一步审计程序的类型之一，控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：（l）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；（2）仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。 如果在评估认定层次重大错报风险时预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试，就控制在相关期间或时点的运行有效性获取充分、适当的审计证据。 控制测试注册会计师通过实施风险评估程序，可能发现某项控制的设计是存在的，也是合理的，同时得到了执行。在这种情况下，出于成本效益的考虑，注册会计师可能预期，如果相关控制在不同时点都得到了一贯执行，与该项控制有关的财务报表认定发生重大错报的可能性就不会很大，也就不需要实施很多的实质性程序。为此，注册会计师可能会认为值得对相关控制在不同时点是否得到了一贯执行进行测试，即实施控制测试。这种测试主要是出于成本效益的考虑，其前提是注册会计师通过了解内部控制以后认为某项控制存在着被信赖和利用的可能。因此，只有认为控制设计合理、能够防止或发现和纠正认定层次的重大错报，注册会计师才有必要对控制运行的有效性实施测试。 如果认为仅实施实质性程序获取的审计证据无法将认定层次重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师应当实施相关的控制测试，以获取控制运行有效性的审计证据。控制测试的时间包含两层含义：一是何时实施控制测试；二是测试所针对的控制适用的时点或期间。一个基本的原理是，如果测试特定时点的控制，注册会计师仅得到该时点控制运行有效性的审计证据；如果测试某一期间的控制，注册会计师可获取控制在该期间有效运行的审计证据。因此，注册会计师应当根据控制测试的目的确定控制测试的时间，并确定拟信赖的相关控制的时点或期间。 关于根据控制测试的目的确定控制测试的时间，本准则第四十条第一款指出，如果仅需要测试控制在特定时点的运行有效性（如对被审计单位期末存货盘点进行控制测试），注册会计师只需要获取该时点的审计证据。如果需要获取控制在某一期间有效运行的审计证据，仅获取与时点相关的审计证据是不充分的，注册会计师应当辅以其他控制测试，包括测试被审计单位对控制的监督。