附加税减免的会计分录

增值税的减免，目前主要有二种情况， 一种为小规模纳税人免征额的减免，另一种为一般纳税人的加计抵扣减免，会计处理不同。

按国家税务总局公告2019年第4号文件规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同）的，免征增值税。

假如2020年第二季度的应税收入为25万元，未达到缴纳增值税的销售额，免征增值税7281.55元（250,000.00/1.03*0.03.）。

确认收入时：

借：应收账款/银行存款等 250,000.00

贷：主营业务收入 242,718.45

应交税费——应交增值税 7,281.55

纳税申报时：

借：应交税费——应交增值税 7,281.55

贷：营业外收入 7,281.55

已计提的税金附加冲销掉即可。

根据税总2019年39号规定的情形加计扣除的，平时入账时按与未减免增值税的会计处理相同，只是在申报缴纳后将减记部分作如下会计处理：

借：应交税费——未交增值税

贷：其他收益

与小规模纳税人相同，已计提的税金附加冲销掉即可。

根据《财政部关于印发增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号，对于当期直接减免的增值税，借记“应交税费—应交增值税（减免税款）”科目，贷记损益类相关科目。对于一般企业来说，在实物操作贷记"营业外收入"。当期教育附加费减免可参考此方法处理，借记“应交税费—教育费附加（减免）”科目，贷记"营业外收入"。

小规模纳税人月销售额不超过10万元，季度销售额不超过30万元的免征增值税：

小规模纳税人免征增值税账务处理：

销售时的账务处理：借：银行存款，贷：主营业务收入应交税费——应交增值税。

免征时的账务处理，借：应交税费——应交增值税，贷：营业外收入——减免税费”

免征附加税的会计处理：借：主营业务税金及附加 贷：应交税费----城建/教育费及附加

借：应交税费-城建/教育费及附加 贷：营业外收入---减免税费

一般纳税人减免的政策：

生产、生活性服务业纳税人，是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称四项服务）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。适用加计扣除政策 加计扣除就是按当月的增值税进项税的金额的10%及15%加计抵减进项税。

月底结转未交增值税 借：应交税费-应交增值税（转出未交增值税）

贷：应交税费-未交增值税

加计抵减增值税时：

借：应交税费-未交增值税

贷：银行存款 其他收益/营业外收入

这部分应该不存在税金及附加的抵减，因为税金及附加是根据实际缴纳的增值税为基数计算出来的，增值税一般纳税人加计扣除就是扣除了增值税，从而导致了附加税的基数变化少交附加税，并不存在附加税的减免情况。

您好，我是上海微办税，感谢您的提问。

减免税属于增值税税收优惠范畴，随着我国增值税改革的深入以及减税降费力度的加大，减免税的类型越来越多，税务处理也各有特点。本文以增值税减免税会计处理为主题，针对不同纳税人资格和不同减免税情形，围绕项目免税、小微企业免税、项目减税等会计处理问题进行了研究。

随着增值税改革的深入以及减税降费力度的加大，我国现行增值税的减免税呈现多样性的特点，既有免税，又有减税；既有针对所有纳税人的直接减免，又有专属于小规模纳税人的未达起征点免税；疫情防控期间国家还针对小规模纳税人出台了降低征收率政策。本文拟针对不同纳税人资格，不同减免税业务的会计处理提出解决方案。

项目免税是指纳税人发生特定应税行为免征增值税，项目免税不区分纳税人身份，无论是一般纳税人还是小规模纳税人，符合条件的均可免征增值税。如纳税人为境外工程项目提供建筑服务免征增值税、农业生产者销售自产的农产品免征增值税、统借统还业务取得的利息收入免征增值税等。

根据《财政部关于印发增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号，以下简称22号文）的规定，对于当期直接减免的增值税，借记“应交税费—应交增值税（减免税款）”科目，贷记损益类相关科目。22号文的处理思路是，将减免的税款单独核算，同时确认损益，笔者认为，这种处理方法存在一定的弊端，举例说明如下：

例1 甲公司为一般纳税人建筑企业，所属A项目为施工地点在境外，2020年10月自业主收取工程款人民币1090万元。

根据22号文的规定，甲公司应先将1090万元的免税销售额进行价税分离，确认“销项税额”1090 1.09 9%=90万元，然后再将90万元作为免税额计入“减免税款”专栏，同时确认损益。

借：银行存款 1090万元

贷：合同结算—价款结算 1000万元

应交税费—应交增值税（销项税额）90万元

借：应交税费—应交增值税（减免税款）90万元

贷：其他收益等 90万元

项目免税的经济实质是国家对纳税人收取的销售额免于计提销项税额，同时要求纳税人应将对应的进项税额作转出，纳税人对外开具的发票“税额”栏显示“***”，纳税申报时不单独体现销项税额，因此，本着税会处理一致的原则，会计核算无需单独体现免税额，应直接按照价税合计金额（免税销售额）确认收入。例1的会计处理应为：

借：银行存款 1090万元

贷：合同结算—价款结算 1090万元

综上，对于项目免税业务，企业应根据已收取或应收取的全部价款和价外费用，借记“银行存款”“应收账款”“合同资产”等科目，贷记“主营业务收入”“合同结算”等科目，免税额不予反映。

小微企业未达起征点免税是指小规模纳税人发生应税行为，按月纳税月度销售额不超过10万元，按季度纳税季度销售额不超过30万元，免征增值税。未达起征点免税的享受主体仅限于小规模纳税人，只要其销售额未超过起征点，无论发生何种应税行为，均可免征增值税。

根据22号文的规定，小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益。至于当期损益对应的具体科目，22号文并未明确指定，笔者认为，小微企业免征的增值税是从销售收入中分离出来的，不符合免征条件时应当价税分离，将税额单独确认，符合免征条件时税额不单独确认，应“回归”至销售收入。因此，笔者认为，小微免征的税额，应当计入“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。

例2 乙公司为小规模纳税人商贸企业，按季度纳税，2020年7-9月销售商品共取得价款30.3万元，适用1%的征收率，未开具专用发票。

取得销售收入时，乙公司应对收取的价款进行价税分离，确认不含税收入30.3 1.01=30万元，税额0.3万元：

借：银行存款 30.3万元

贷：主营业务收入 30万元

应交税费—应交增值税 0.3万元

10月纳税申报时，达到符合小微免税的条件，将税额转入主营业务收入：

借：应交税费—应交增值税 0.3万元

贷：主营业务收入 0.3万元

增值税的减税情形比较复杂，减税方式不同，会计处理也不同，笔者将增值税减税分为三种情形。

（一）疫情防控期间小规模纳税人降低征收率

根据《财政部 税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》（财政部 国家税务总局公告2020年第13号）、《财政部 税务总局关于延长小规模纳税人减免增值税政策执行期限的公告》（财政部 税务总局公告2020年第24号）的规定，自2020年3月1日至12月31日，对湖北省增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税；适用3%预征率的预缴增值税项目，暂停预缴增值税。除湖北省外，其他省、自治区、直辖市的增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，减按1%征收率征收增值税；适用3%预征率的预缴增值税项目，减按1%预征率预缴增值税。

湖北省小规模纳税人疫情防控期间免征增值税，实质上属于项目免税，可以参照本文关于项目免税的内容进行会计处理。湖北省外小规模纳税人3%征收率降为1%，根据《国家税务总局关于支持个体工商户复工复业等税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2020年第5号）的规定，其应纳税额的计算公式为：应纳税额=含税销售额 （1+1%） 1%，而非：应纳税额=含税销售额 （1+3%） 1%。

可见，3%征收率降为1%，销售额和应纳税额均按照1%计算，减征的2%的税额尽管需要纳税申报，但无需单独进行会计处理。

（二）特定项目减征税款

特定项目减征税款目前有两种情形，一是纳税人销售自己使用过的固定资产，符合条件的可以按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税；二是纳税人初次购进税控系统专用设备和支付的技术维护费，可以全额抵减应纳税额。

1.销售使用过的固定资产

一般纳税人销售使用过的固定资产，按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税的，享受的1%减税应计入“资产处置损益”“营业外收入”“营业外支出”等科目。

例3 丙公司为一般纳税人，2020年10月销售1台使用过的机器设备，收取价款10.3万元，该设备购入价格20万元，处置时已计提折旧8万元，该设备购入时按照增值税政策不得抵扣进项税额，且丙公司未抵扣进项税额。

借：固定资产清理 12万元

累计折旧 8万元

贷：固定资产 20万元

借：银行存款 10.3万元

贷：固定资产清理 10万元

应交税费—简易计税 0.3万元

借：资产处置损益 1.9万元

应交税费—简易计税 0.1万元

贷：固定资产清理 2万元

小规模纳税人销售使用过的固定资产，疫情防控期间可以直接享受免税（湖北省小规模纳税人）或者1%征收率，其会计处理参见本文相关内容。如果按照减按2%征收增值税的，比照一般纳税人进行会计处理，即将享受的1%减税计入当期损益。

2.税控设备和技术维护费抵减应纳税额

纳税人初次购进税控系统专用设备和支付的技术维护费，全额抵减应纳税额，根据可抵减的税额，如果是抵减一般纳税人一般计税项目应纳税额，借记“应交税费—应交增值税（减免税款）”科目，贷记“其他收益”等科目；如果是抵减一般纳税人简易计税项目应纳税额，借记“应交税费—简易计税”科目，贷记“其他收益”等科目；如果是抵减小规模纳税人应纳税额，借记“应交税费—应交增值税“科目，贷记“其他收益”等科目。

（三）招用退役士兵或重点群体就业扣减增值税

根据现行增值税政策的规定，企业招用退役士兵或重点群体就业可以在三年内按照一定的额度定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税。

扣减的增值税，也应区分纳税人资格以及不同计税方法，分别借记“应交税费—应交增值税（减免税款）”“应交税费—简易计税”“应交税费—应交增值税”等科目，贷记“其他收益”等科目。

例4 丁公司为一般纳税人建筑企业，2020年招用10名退役士兵，10月与其签订三年期劳动合同并开始缴纳 社会 保险，根据相关规定，丁公司可以扣减税额的额度为每人每年9000元。

2020年10月份，丁公司增值税简易计税应纳税额为4000元，一般计税应纳税额为6000元，本月退役士兵减免税总额为10 9000 12=7500元，扣减增值税7500元，假定该企业先扣减简易计税应纳税额再扣减一般计税应纳税额：

借：应交税费—简易计税 4000元

应交税费—应交增值税（减免税款）3500元

贷：其他收益等 7500元

增值税做其他收入或者补贴收人，附加税可以不用管，因为没有计算依据。分录，借应交税费增值税减免税费，贷：其他业务收入或者补贴收人。减免的增值税不减免所得税。所以需要计算缴纳企业所得税。

增值税的减免，目前主要有两种情况：一种为小规模纳税人免征额的减免，另一种为一般纳税人的加计抵扣减免，会计会处理不同。

一、小规模纳税人减免：

按国家税务总局公告2019年第4号文件规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，不同）的，免征增值税。

假如2020年第二季度的应税收入为25万元，未达到缴纳增值税的销售额，免征增值税7281.55元（250.000.00/1.03 0.03）。

确认收入时：

借：应收账款/银行存款等250.000.00

贷：主营业务收入242.718.45

应交税费——应交增值税7.281.55

纳税申报时：

借：应交税费——应交增值税7.281.55

贷：营业外收入7.281.55

己计提的税金附加冲销掉即可

二、一般纳税人加计抵扣减免

根据税总2019年39号规定的情形加计扣除 ，平时入账时按与未减免增税的会计处理相同，只是在申报缴纳后将减记部分作如下会计处理：

借：应交税费——未交增值税

贷：其他收益

与小规模纳税人相同，已计提税金附加冲销掉即可。

借：应交税金—减免税金

贷：营业外收入

小规模月度销售不超过15万，季度销售额不超过45万免征附加税，免征的附加税税需要做如下会计分录， 企业确认收入时，分录为， 借：应收账款等， 贷：主营业务收入， 应交税费—应交增值税。 借：税金及附加， 贷：应交税费—应交城建税/教育费附加等， 月末或者季末，确认减免税额时，分录为， 借：应交税费—应交城建税/教育费附加等， 贷：营业外收入—减免税额。