上市公司会计政策的选择

资产评估计价和会计计量属性区别 （一）计价原则区别——唯一性与可选性 客观性是会计最重要的原则之一，这是历史成本计价方法最重要的前提，即资产是以购买时的价格或生产时的成本减去折旧，即净历史成本计价。而评估计价的标准是 “可选”的和“可变”的，价格标准有重置的标准、清算的标准、收益的标准等。也就是说，评估并不反映历史成本和未来价格，而是反映某一时点的重置价值、清算拍卖价值等。评估标准随评估目的不同、财税政策不同而进行具体选择。 例如，会计计量按所费原则进行资产确认，按一定准则判断后，将所费在当期损益与资本支出之间进行计价，这对于一致性地反映财务状况和经营成果来说是妥当的。评估中对资产的确认就不是单一原则，比如在产权转让的场合，不是根据所费原则进行资产确认，而是根据客观性原则进行资产确认，无论资产的形成是否曾经有所费，以及所费是否已列入损益进行了补偿，只要是现实存在的可以带来经济利益的资源，一律加以确认，并根据市场、成本和收益等不同情况进行估值。 （二）价值性质的区别——确定性与正确性“嗜好” 评估本身是一种专业判断，而不是一种客观事实，不管依据多么充分，都不是给资产定价，而是一种经济咨询和专家咨询活动，这是资产评估的最重要的特点之一。在某一个适当区间内，几个合格的注册评估师对同一资产的现实价值的判断可能是有差别的。但这种差别并不影响到相关经济行为的当事人依据评估结果对经济行为作出取舍安排。这种专业估值的差别尽管带有主观的成份，但在本质上也是反映了资产现实价值本身存在多样性这一客观现实。事实上，过去发生的同一资产业务，在不同的会计个体历史成本记录上完全可能不一样，因而会计计量的唯一性并没有改变资产价值的可变性这一客观现实。正如本文前述，会计计量的准确性“嗜好”，恰恰导致了其不正确性，即“提供精确错误”。多种多样的资产应该具有不同的计量特征，不同的目的往往决定资产的不同价值，同一价值基础也同样有不同的价格类型，正是这种计量的灵活性，突破了一味追求准确的思路，反而正确对企业获利的全部基础予以货币化，满足了权益占有方对权益真实性关注的需要，保证了社会各利益方的合理利益。 （三）价值体现形式区别——“牛”和“牛肉”的关系 评估价值体现的是“牛”整的价值，是把牛作为资产计量，不是牛肉的简单相加，因为单纯的说“牛”值多少钱，对于不同的使用者来说，不同的使用方式（行为目的）来说，是可以有不同的价值的。对于获得“牛”是为了出售“牛肉”者来说，关注的是从食用需求者能够获得的利益，理性投资者所支付 “牛” 的价格不会超过所出售“牛肉”所获取的收益；而对于获得“牛”是为了使用“牛”来犁地者来说，关注的是从耕种需求者所获取的收益，对于理性的投资者而言，所支付“牛”的价格不会超过未来“牛”带来收益的现值。这就是资产评估价值灵活的体现形式。它不会撇开“牛”整体以及如何产生收益等因素，仅根据当初得到“牛”的价格反映“牛”的价值。相反，会计计量恰恰是根据当初得到“牛”时的价格、或者“牛肉”的简单相加来反映“牛”的价值的，这在权益变动时是任何利益方无法接受的。 （四）计价时机的区别——初始确认和连续确认 在中国，资产重新计价不是在任何时候都需要的，只有资产业务发生时才重新计价，也就是说需要时才有该业务。而会计只要经营就需不断地计价。香港物业测量师的估值结果直接作为会计调账的依据，也是源于物业市场价值的不断变化，会计师借助物业测量师的专业力量，反映物业资产的现时价值，这是一个体系，也是一种需要。 资产评估计价与会计计量属性的融合 从评估计价与会计计价市场性来看，资产评估与会计具有密切的联系，其本源在于评估与会计在资产披露问题上均是关于资产确认、计价和报告的科学。从会计理论的发展以及企业经营管理的需要来看，资产评估与会计具有功能上互补性。 理论上讲，企业之所以无需调整以历史成本为基础的会计数据，是因为对于一个持续经营的特定主体来说，权益所有者关心的不是资产的公允价值，而是以权益为基础依据的收益，而且从成本收益法则和信息的相关性而言，以历史成本为基础的会计信息更适用，更可靠，没有通过资产评估来重新确认账面价值的必要。中国《企业会计制度》规定：各项财产物资应按取得时的实际成本计价，除国家另有规定外，不得调整其账面价值。 但从另一种需要来看，作为收益重新安排的依据和基础的权益一旦发生变化（例如资产重组），权益所有者关注资产价值的程度远远超过收益的本身，在这方面包括国家资本在内的任何权益所有者都是一样的，这也是国有资产评估有关规定的出发点，即保护国有资产。任何权益所有者都清楚本文前面提到的，账内反映的资产的历史成本与公允的资产价值是背离的，作为完整获利主体的企业收益并非完全、有时完全不是账内资产产生的，也并不是从资本的本质（产生收益）的角度去计量资本的价值的，尽管是确定的（会计中的客观性），但同时是不正确的，这就必然产生通过重新计量、反映资产公允价值，从而在公允价值的基础上重新安排权益的需求。

企业会计准则第2号解释，对于此问题作出了相应的详细解释： 一、同时发行A股和H股的上市公司，执行企业会计准则时应当如何正确地确定会计政策？ 答：（一）同一交易事项，企业会计准则已有明确规定，国际财务报告准则未作规范的，公司应当按照企业会计准则进行确认、计量和报告。重点应关注下列交易事项，其他比照办理。 1.同一控制下的企业合并，公司应当按照企业会计准则的规定进行处理，不得在H股财务报告中改用购买法。 2.企业进行公司制改建过程中的资产评估，应按评估确定的价值作为公司资产、负债的认定成本。在H股财务报告中，不应将改制时按照评估价值确认的资产、负债金额调整为改制前的账面价值，也不得重新评估确认资产、负债价值。 3.从事矿山开采、建筑施工、危险品生产、道路交通运输以及煤炭生产和烟花爆竹生产等公司，按照国家法律法规规定提取的安全生产费，应当按照企业会计准则规定，在确认成本费用的同时，确定相应的负债，不得在H股财务报告中将已计提的安全生产费用调整为所有者权益。 企业在未来期间使用已计提的安全费购建固定资产时，冲减有关负债，同时全额结转固定资产累计折旧，涉及的固定资产在以后期间不再计提折旧。 4.保险人在取得原保险合同过程中发生的手续费、佣金等，应当按照企业会计准则规定，在发生时确认为当期损益，在H股财务报告中不得将该类支出分期摊销。保险人在取得再保险合同过程中发生的手续费、佣金等，比照处理。 （二）同一交易事项，企业会计准则已明确规定，国际财务报告准则允许选择的，公司应当按照企业会计准则进行确认、计量和报告。重点应关注下列交易事项，其他比照办理。 1.母公司对子公司的长期股权投资，企业会计准则规定采用成本法核算，国际财务报告准则允许母公司在其单独财务报表中采用成本法或执行金融工具准则。公司应当根据企业会计准则规定，对子公司长期股权投资采用成本法进行确认和计量，不得确认为可供出售金融资产。 2.投资性房地产，企业会计准则规定可以采用成本模式计量，符合条件时也可以采用公允价值模式计量。公司在A股、H股财务报告中应当采用一致的会计政策，不应在A股财务报告中采用成本模式，在H股财务报告中采用公允价值模式；也不得在A股财务报告中采用公允价值模式，在H股财务报告中采用成本模式。 （三）本规定发布之前未按上述原则处理的，应当进行追溯调整。 二、同时发行A股和H股的上市公司，执行企业会计准则中应当如何正确地进行会计估计？ 答：同时发行A股和H股的上市公司，对于同一交易事项所作的会计估计应当一致。重点关注下列事项，其他比照办理。 （一）对矿区权益、井及相关设施计提折耗，A股及H股财务报告中应当采用一致的折耗计提方法，不能在A股财务报告中采用一种方法，在H股财务报告中选用另一种方法。 （二）公司确定与交易事项相关资产、负债的公允价值，无论是依据活跃市场的交易价格或是采用估值技术，A股、H股财务报告应作一致的判断，不得在A股财务报告采用一个价值，在H股财务报告中采用另一价值。 （三）计量原保险合同准备金，保险人在A股和H股财务报告的原保险合同准备金应当一致。再保险合同准备金，也应比照处理。 （四）本规定发布之前未按上述原则处理的公司，应当进行追溯调整。 企业会计准则解释第2号 一、同时发行A股和H股的上市公司，应当如何运用会计政策及会计估计？ 答：内地企业会计准则和香港财务报告准则实现等效后，同时发行A股和H股的上市公司，除部分长期资产减值损失的转回以及关联方披露两项差异外，对于同一交易事项，应当在A股和H股财务报告中采用相同的会计政策、运用相同的会计估计进行确认、计量和报告，不得在A股和H股财务报告中采用不同的会计处理。 二、企业购买子公司少数股东拥有对子公司的股权应当如何处理？企业或其子公司进行公司制改制的，相关资产、负债的账面价值应当如何调整？ 答：（一）母公司购买子公司少数股权所形成的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第2号--长期股权投资》第四条的规定确定其投资成本。 母公司在编制合并财务报表时，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整所有者权益（资本公积），资本公积不足冲减的，调整留存收益。 上述规定仅适用于本规定发布之后发生的购买子公司少数股权交易，之前已经发生的购买子公司少数股权交易未按照上述原则处理的，不予追溯调整。 （二）企业进行公司制改制的，应以经评估确认的资产、负债价值作为认定成本，该成本与其账面价值的差额，应当调整所有者权益；企业的子公司进行公司制改制的，母公司通常应当按照《企业会计准则解释第1号》的相关规定确定对子公司长期股权投资的成本，该成本与长期股权投资账面价值的差额，应当调整所有者权益。 三、企业对于合营企业是否应纳入合并财务报表的合并范围？ 答：按照《企业会计准则第33号--合并财务报表》的规定，投资企业对于与其他投资方一起实施共同控制的被投资单位，应当采用权益法核算，不应采用比例合并法。但是，如果根据有关章程、协议等，表明投资企业能够对被投资单位实施控制的，应当将被投资单位纳入合并财务报表的合并范围。