视同销售是税法还是会计

试论增值税中视同销售业务的涉税会计处理

摘 要： 增值税中视同销售业务涉及面较窄，只有八种视同销售业务，其本身并不复杂，但会计实务界对此问题的处理却出现四种制度并存的局面。为此，在现行制度下，对于该业务的涉税会计处理进行列示。

关键词： 增值税视同销售业务;涉税处理

1 税法的有关规定及其解读

1.1 对视同销售业务含义的理解

对于视同销售业务，目前尚未有一个明确的解释。视同销售是税法概念，而不是会计概念。会计中，没有视同销售的问题，只有确认收入的问题。本文认为，视同销售就其业务本身不是销售，但纳税时应视同正常销售业务计算销售税额并缴纳增值税。

1.2 税法的相关规定及解读

(1)根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(以下简称细则)第四条规定，单位或个体经营者将货物交付他人代销、销售代销货物应视同销售;“设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售”应视同销售(但相关机构设在同一县(市)的除外)。其中将货物交付他人代销、销售代销货物在涉税会计处理上分为两种方式，即视同买断方式和收取手续费方式。

根据上述规定，将货物交付别人代销、销售代销货物以及移送统一核算的其他机构销售，都应视同销售，即应计算销售税并缴纳增值税。对此，可以理解为，产品完工后增值额已经产生，计算销售税并缴纳增值税，一方面可以避免税款抵扣链条的中断，另一方面可以防止税款流失。

(2)根据细则第四条规定，“将自产或委托加工的货物用于非应税项目以及集体福利或个人消费”，应视同销售。

所谓“非增值税应税项目”是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程等，应注意包括“不动产在建工程”，而不包括动产在建工程。根据上述规定，如果购进货物用于不动产在建工程，那么属于非增值税应税项目，进项税额不得从销售税额中抵扣，即应把进项税额转出。对此，可以理解为流转过程已经结束;如果购进货物用于动产在建工程，现行税法中没有明确规定。但根据增值税的计税原理和税法的精神实质，仍应视同销售，计算销售税并缴纳增值税。对此，可以理解为流转过程还要继续，税款抵扣链条不能中断。

(3)根据细则第四条规定，“将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者”、无偿赠送他人以及用于投资。所谓“将自产、委托加工或购买的货物作为投资”在涉税会计处理上分为将货物用于同一控制下企业合并的投资和用于除同一控制下企业合并以外方式的投资。

对于上述规定，可以理解为增值税是流转税，只要商品发生了流转就应计算销售税并缴纳增值税，该类业务发生时，产品已从企业流转到第三人手中(包括股东、投资者、被投资者、受赠人)，加之产品完工后增值额已经产生。为此应计算产品销售税并缴纳增值税，保证税款抵扣链条的完整，防止税款流失。

2 增值税中视同销售业务的.涉税会计处理

增值税中视同销售业务相关的涉税会计处理涉及两个方面的问题：一是计税依据的确定;二是涉税会计处理。对于第一个问题前文已阐述;对于第二个问题，根据税法和企业会计准则相关规定，视同销售业务应通过“应交税费—应交增值税(销售税额)”科目核算。在先行企业会计制度下，对于视同销售业务的会计核算主要有三种情况。

2.1 会计核算时应视同销售，但不确认收入，直接结转成本

(1)“将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目”的涉税会计处理。

发生该业务时应根据业务发生的时间先后顺序进行相应的账务处理，其涉税会计处理如下：发出商品时，借记在建工程等科目，贷记工程物资、原材料、库存商品(实际成本)、应交税费—应交增值税(销售税额)(计税价格×税率);购进的货物用于非增值税应税项目，进项税额不得抵扣，已抵扣的应当转出，其账务处理为:借记在建工程，贷记原材料，应交税费—应交增值税(进项税额转出)。

(2)“将自产、委托加工或购进的货物”作为投资用于同一控制下的企业合并、提供给其他单位或个体工商户的涉税会计处理。

该业务的处理分两种情况：一是将货物用于同一控制下的企业合并的，不以公允价值计量，不确认损益。账务处理为借记长期股权投资，贷记库存商品(成本)、应交税费—应交增值税(销售税额)。二是将货物用于除同一控制下企业合并以外方式的投资，其处理将在下文予以阐述。

(3)“将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或个人”的涉税会计处理。

根据财政部《企业执行现行会计制度有关问题的解答》的规定，该业务发生时应按成本结转，不作为销售处理，相关账务处理为：借记营业外支出，贷记库存商品(成本)、应交税费—应交增值税(销售税额)。

2.2 会计核算时视为正常的销售业务，确认收入的同时结转成本

(1)“将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费”的涉税会计处理。

根据《企业会计准则应用指南》的规定，该类业务发生时，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期费用，同时确认应付职工薪酬。其涉税会计处理应按业务发生的时间顺序进行相关的账务处理。企业决定发放时，借记生产成本、销售费用、管理费用、在建工程等，贷记应付职工薪酬;实际发放时，按自产产品的公允价值确认销售收入并计算增值税的销售税额，同时按实际成本结转成本;但应注意：若购进的货物用于集体福利或个人消费，进项税额不得抵扣，已抵扣的进项税额应转出，即借应付职工薪酬，贷记原材料、应交税费—应交增值税(进项税额转出)。

(2)“将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或者投资者”的涉税会计处理。

对于该业务在新会计准则中没有明确规定，但根据早期财政部《关于增值税会计处理的规定》可知：发生该业务时，应按对外销售进行会计处理。该规定目前仍在使用，结合先行会计相关政策，其业务处理为：借记应付股利(含税)，贷记主营业务收入(公允价值)、应交税费—应交增值税(销售税额);同时按实际成本结转相关成本。

视同销售的会计与税务处理差异分析 国家税务总局《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。对于视同销售，会计人员在进行账务处理时，往往有两种方法：一种是会计上不按视同销售处理，将发生的支出直接列入相关的成本费用。例如企业将外购商品用于市场推广，直接计入销售（营业）费用，不通过“主营业务收入”科目核算。另一种是会计上按视同销售处理。当业务发生时，计入主营业务收入，同时商品出库，计入主营业务成本。对于第一种账务处理，会计与税法上会产生差异。按照《企业所得税年度纳税申报表》（国税发〔2008〕101号）的规定，在填列企业所得税纳税申报表时，要进行应纳税所得额调整。纳税人对视同销售如何在报表中填列产生了争议，有些纳税人认为，企业已经将外购的礼品支出计入了管理费用——业务招待费，在税前作了扣除，在填表时，作视同销售处理。那么，所对应的视同销售成本是否还要填写？如果填写视同销售成本，是否存在重复扣除的情况？例如，某企业购买了100元礼品，计入业务招待费，按照业务招待费税前扣除标准，最多允许税前扣除60%，即60元。如果作视同销售处理，则需要调增100元，再作视同销售成本处理，调减100元。这样做，不是相当于100元的视同销售收入，对应了100元的视同销售成本和60元的管理费用，实际扣除了160元吗？要解答这个问题，需要先看一下会计处理。不作视同销售的账务处理：借：管理费用——业务招待费117贷：库存商品100应交税费——应交增值税（销项税额）17。国税函〔2008〕828号文件规定，企业视同销售行为中属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入，故管理费用按购入价计算。该企业如果作了以上会计处理，则需要进行如下纳税调整：第一，视同销售行为中，视同销售收入应在《企业所得税纳税申报表》附表三第2行作纳税调增100元，同时按配比原则，在第21行“视同销售成本”作纳税调减100元。第二，比较业务招待费发生额的60%和销售收入5‰部分，按照孰低原则确定准予税前扣除的业务招待费支出，填入附表三第26行第2列。将企业实际发生的业务招待费数额大于准予税前扣除的业务招待费支出的数额填入附表三第26行第3列。经过以上调整，收入减除费用等于0，管理费用中“业务招待费”发生117元，进入损益，影响企业利润117元。实际纳税调增46.8元（117×0.4）。视同销售的账务处理：借：管理费用117贷：主营业务收入100应交税费——应交增值税（销项税额）17。借：主营业务成本100贷：库存商品100。企业不需纳税调整，管理费用进入损益，影响利润117元，纳税调增46.8元（117×0.4）。以上两种处理结果一致。通过对比不难看出，对应的视同销售成本必须填写扣除，符合税法配比原则的要求。而管理费用的扣除是企业费用支出，与视同销售成本扣除是两种不同的扣除，不能理解为存在重复扣除问题。需要提醒的是，企业如果将自制的产品作为礼品赠送，企业视同销售收入要按公允价值来计算。例如企业赠送的礼品市价是120元，自产产品成本为100元。不视同销售的账务处理：借：管理费用——业务招待费120.4贷：库存商品100应交税费——应交增值税（销项税额）20.4（120×0.17）。《增值税暂行条例实施细则》第十六条规定，纳税人有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（三）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）。属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。公式中的成本是指，销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。按此规定，增值税应按市价计算。按以上账务处理，第一，企业需要对视同销售收入在《企业所得税纳税申报表》附表三第2行作纳税调增120元，同时按配比原则，在第21行“视同销售成本”作纳税调减100元。第二，管理费用中，“业务招待费”调增20元（120－100），填入附表三第40行“其他”第3列内。第三，比较业务招待费支出发生额140.4元的60%和销售收入5‰部分，按照孰低原则确定准予税前扣除的业务招待费支出，填入附表三第26行第2列。将企业实际发生的业务招待费数额大于准予税前扣除的业务招待费支出的数额填入附表三第26行第3列。经过以上调整，收入减除费用等于20元，管理费用中“业务招待费”发生120.4元，进入损益，影响企业利润120.4元。实际纳税调增56.16元（140.4×0.4）。如果企业已按视同销售处理：借：管理费用140.4贷：主营业务收入120应交税费——应交增值税（销项税额）20.4。借：主营业务成本100贷：库存商品100。企业视同销售利润20元，管理费用140.4元进入损益，影响利润120.4元（140.4－20），纳税调增56.16元（140.4×0.4）。以上两种处理结果一致。通过以上分析可以看出，如果企业没有按视同销售进行账务处理而进行应纳税所得额的调整，比较麻烦，而且容易出现调整错误的情况。

LZ：您好！根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，对于企业将自产或委托加工货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人；将货物交付他人代销；销售代销货物等行为，应视同销售货物，计算应交增值税。根据《消费税暂行条例》第四条的规定，纳税人生产的应税消费品，于销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第五十五条规定：纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同法规留归企业所有的，也应作为收入处理。《财政部、国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知》（财税字[1996]79号）中规定：企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场销售价格；没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格。根据《关于自产自用的产品视同销售如何进行会计处理的复函》（财会字[1997]26号）文件的规定，企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目，按同类货物的成本价和销项税额，借记“在建工程”等科目；按货物的成本价，贷记“产成品”等科目；按同类货物的销售价格和规定的增值税税率计算的销项税额，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）” “应交税金——应交消费税”等科目。按税收规定需要交纳所得税的，还应将该项经济业务视同销售应获得的利润计入应纳税所得额，据以交纳所得税，按用途记入相应的科目，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——应交所得税”科目。关于自产自用的产品视同销售如何进行会计处理的复函财会字[1997]26号企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志；企业不会由于将自己生产的产品用于在建工程等而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。因此，会计上不作销售处理，而按成本转账。但按税收规定，自产自用的产品视同对外销售，并据以计算交纳各种税费。企业按规定计算交纳的各种税费，也构成由于使用该自产产品而发生支出的一部分，应按用途记入相关的科目。其具体会计处理方法如下：1.自产自用的产品在移送使用时，应将该产品的成本按用途转入相应的科目，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“产成品”等科目。2.企业将自产的产品用于上述用途应交纳的增值税、消费税等，应按税收规定计算的应税金额，按用途记入相应的科目，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”、“应交税金——应交消费税”等科目。按税收规定需要交纳所得税的，还应将该项经济业务视同销售应获得的利润计入应纳税所得额，据以交纳所得税，按用途记入相应的科目，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——应交所得税”科目。希望可以帮到LZ解决实际问题

视同销售是税法中的一种说法。举个例子：公司生产的产品分给员工了，这其实对于公司来说是一项福利费支出，但是在税法上面，为了税收的链条不中断，我们要视同销售缴纳增值税。所以，有时候非会计人员很难去理解，为什么这些情况下要交税。但是，这些背后都是有它的逻辑所在，会计也是按照法规来。

视同销售：在增值税、企业所得税和会计上都有视同销售的概念，但是他们的范围是不同的。增值税上的视同销售：本质为增值税“抵扣进项并产生销项”的链条终止，比如将货物用于非增值税项目，用于个人消费或者职工福利等等，而会计上没有做销售处理。企业所得税上的视同销售：代表货物的权属发生转移，而会计上没有做收入处理。会计上的视同销售：是指没有产生收入但是视同产生收入了。根据现行税法规定，下列行为应当视同销售：⑴增值税中视同销售的确认。《增值税暂行条例实施细则》规定，以下8种行为视同销售：①将货物交付他人代销；②销售代销货物；③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；④将自产、委托加工的货物用于非应税项目；⑤将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；⑥将自产、委托加工或购买的货物用于分配给股东或投资者；⑦将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；·⑧将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。会计处理上，具体解释如下：⑴货物交付他人代销：委托方的处理——a视同买断方式下，一般在发出商品时，确认收入。b收取手续费方式下，在收到受托方开来的代销清单时确认收入。⑵销售代销货物：受托方的处理——按收取的手续费确认收入。⑶设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外：不确认收入⑷属于自产、自用性质，不得开具增值税专用发票，但要按规定计算销项税额，按成本结转，不确认收入。借：在建工程（非生产经用机器、设备）。贷：库存商品（成本）。应交税费-应交增值税（销项税额）（公允价值*增值税税率）。⑸将自产、委托加工或购买的货物用于投资：借：长期股权投资。贷：主营业务收入/其他业务收入。应交税费——应交增值税（销项税额）。⑹将自产、委托加工、购买的货物，分配给股东或投资者：借：应付股利。贷：主营业务收入。应交税费——应交增值税（销项税额）。⑺将自产、委托加工物资，用于集体福利或个人消费：借：应付职工薪酬。贷：主营业务收入。应交税费——应交增值税（销项税额）。